АВ 2009г. Выпуск 20 Приоритетные направления совершенствования законодательства в области развития малого и среднего предпринимательства
1.Предложения ТПП Российской Федерации по совершенствованию законодательства в области развития малого и среднего предпринимательства
В последнее время на государственном уровне вопросам развития малого и среднего бизнеса уделяется большое внимание. Знаменательным событием для всего предпринимательства стало принятие Федерального закона от 24 июля 2007 года 209-ФЗ О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации (далее - Федеральный закон 209-ФЗ).
Вместе с тем, действующая в настоящее время в Российской Федерации нормативная правовая база регулирования и государственной поддержки малого и среднего предпринимательства не в полной мере обеспечивает правовое решение проблем, стоящих на пути развития малого предпринимательства. Чрезвычайно острой для субъектов малого предпринимательства является проблема излишних и неоправданных административных барьеров. Затраты малого бизнеса, связанные с их преодолением, по-прежнему остаются на высоком уровне и составляют до 10% выручки от реализации.
Для обеспечения эффективного развития малого предпринимательства, повышения численности малых и средних предприятий и их вклада в ВВП, по нашему мнению, необходимо проводить комплексную работу по следующим основным направлениям:
- совершенствование законодательства в сфере налогообложения, включая введение дополнительных механизмов налогового стимулирования инновационной деятельности МСП;
- упрощение бухгалтерской, налоговой и иной отчетности и сокращение документооборота;
- совершенствование порядка проведения контрольно-надзорных мероприятий (проверок);
- введение особенностей приватизации государственного и муниципального имущества малыми и средними предприятиями;
- упрощение доступа к финансовым ресурсам и др.
В целях совершенствования законодательного регулирования развития малого и среднего предпринимательства, по мнению ТПП России, следует предпринять следующие меры.
1. В целях снижения налоговой и административной нагрузки на малые и средние предприятия:
- предусмотреть особенности исчисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) налогоплательщиками, применяющими общий режим налогообложения, при совершении сделок с субъектами малого предпринимательства, применяющими УСН;
- усилить защиту прав предпринимателей при осуществлении налогового контроля (система мер юридической ответственности для должностных лиц налоговых органов, недействительность доказательств, полученных налоговыми органами с нарушениями законодательства и др.).
2. В целях стимулирования малых и средних инновационных предприятий:
- предоставить право научным и инновационным организациям включать в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходы на капитальные вложения в размере не более чем 50 процентов первоначальной стоимости основных средств (амортизационная премия) (за исключением основных средств, полученных безвозмездно и (или) расходов, понесенных в случае достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств);
- предоставить льготы по земельному налогу, в том числе освобождение от его уплаты, для малых и средних предприятий инновационной сферы в отношении земельных участков, используемых в целях научной (научно-исследовательской), экспериментальной (опытно-экспериментальной, экспериментально-конструкторской) и образовательной деятельности;
- освободить от налога на имущество организаций малые и средние предприятий инновационной сферы, в отношении имущества, используемого в целях научной, (научно-исследовательской), экспериментальной деятельности.
3. В целях упрощения учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства (индивидуальных предпринимателей и юридических лиц) представляется необходимым при доработке проекта федерального закона О бухгалтерском учете предусмотреть их освобождение (согласно критериям, установленным Федеральным законом 209-ФЗ) от обязанности ведения бухгалтерского учета в полном объеме, за исключением учета основных средств и нематериальных активов, вне зависимости от применяемой ими системы налогообложения.
4. В целях обеспечения доступа малого и среднего предпринимательства к объектам инфраструктуры (недвижимость) предусмотреть:
- особенности выделения земельных участков для целей создания бизнес-инкубаторов, промышленных парков и технопарков, создание промышленных парков и технопарков в помещениях, компактно выделяемых промышленными предприятиями на условиях долгосрочной аренды и предназначенных для развития малых и средних предприятий и связанных с их основной деятельностью;
- требования к процедуре сдачи в аренду субъектам МСП зданий и помещений, находящихся в государственной и муниципальной собственности (установление исчерпывающего перечня документов для заключения договоров аренды; обеспечение публичности информации о порядке предоставления свободных зданий и помещений; обязательное использование долгосрочных (свыше 3 лет) договоров аренды).
- утвердить примерную форму долгосрочного договора (свыше 3 лет) аренды зданий и помещений, находящихся в федеральной собственности, предоставленных в аренду субъектам МСП;
- сформировать общедоступную базу данных о зданиях и помещениях, находящихся в федеральной собственности и др.
5. В целях стимулирования и развитие института небанковского кредитования субъектов МСП:
- предоставить небанковским депозитно-кредитным организациям (кредитные кооперативы, микрофинансовые организации и др.) право на работу с наличными денежными средствами;
- расширить круг лиц, одобряемых Центральным банком Российской Федерации в качестве руководителей и главных бухгалтеров небанковских депозитно-кредитных организаций, имеющих общий финансовый стаж, помимо банковского;
- снизить объем обязательной отчетности для небанковских депозитно-кредитных организаций.
6. В целях повышения доступа малого и среднего предпринимательства к финансовым ресурсам, развития микрофинансирования:
- ускорить доработку и внесение в Государственную Думу проект федерального закона О микрофинансовых организациях ;
- ускорить рассмотрение во втором чтении проекта федерального закона 249606-5 О секьюритизации финансовых активов (принят в первом чтении 21 октября 2009 года);
- разработать и внести в Государственную Думу проект федерального закона О венчурном инвестировании , а также проект федерального закона О внесении изменений в Закон Российской Федерации Об инвестиционных фондах в части создания благоприятных условий для субъектов МСП;
- внести изменения в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части предоставления права осуществления за счет средств бюджетов всех уровней выплат субсидий (грантов) начинающим предпринимателям и предоставления субсидий некоммерческим организациям инфраструктуры поддержки МСП, не являющимися бюджетными учреждениями;
- внести изменения в Закон о федеральном бюджете в части передачи функций по федеральной финансовой программе поддержки малого предпринимательства банку-агенту и др.
7. В целях сокращения уровня безработицы и создания стимулов для создания субъектами МСП дополнительных рабочих мест необходимо ускорить рассмотрение и принятие проекта федерального закона 233941-5 О внесении изменения в статью 59 Трудового кодекса Российской Федерации (внесен 20 июля 2009 года депутатами Е.Ю. Семеновой и Г.И. Сергеевой).
В соответствии с абзацем пятнадцатым статьи 59 Трудового кодекса Российской Федерации изменениям по соглашению сторон срочный трудовой договор может заключаться с лицами, поступающими на работу к работодателям - субъектам малого предпринимательства (включая индивидуальных предпринимателей), численность работников которых не превышает 35 человек (в сфере розничной торговли и бытового обслуживания - 20 человек). Отмечаем, что в указанную статью последние изменения были внесены Федеральным законом от 30 июня 2006 года 90-ФЗ, т.е. до принятия и вступлению в силу Федерального закона О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ .
Полагаем, что заложенное в абзаце пятнадцатом статьи 59 Трудового кодекса РФ ограничение не отвечает современным реалиям и во многом сдерживает развитие малого бизнеса. В этой связи проектом предлагается внести в эту норму изменение, в соответствии с которым срочный трудовой договор может заключаться с лицами, поступающими на работу к работодателям - субъектам малого предпринимательства (включая индивидуальных предпринимателей), признаваемых таковыми в соответствии с Федеральным законом О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ .
Принятие проекта закона будет иметь важное практическое значение для работодателей (малых предприятий), которым в условиях сложной экономической обстановки необходимо диверсифицировать свою финансово-хозяйственную деятельность, изменять характер оказываемых работ (услуг), заниматься различными направлениями предпринимательской деятельности. Привлечение сотрудников на условиях заключения срочного трудового договора позволит отчасти решить данную проблему.
Кроме того, в условиях экономического кризиса, когда наиболее остро стоят проблемы безработицы и трудоустройства, данная мера позволит активнее привлекать трудовые ресурсы за счет частичной занятости, по совместительству, что имеет немаловажный социальный аспект в условиях кризиса.
8. В целях вывода малого бизнеса из тени , снятия излишних барьеров и искусственных ограничений для его функционирования и развития необходимо ускорить рассмотрение и принятие проекта федерального закона 256288-5 О внесении изменения в статью 34612 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (внесен 23 сентября 2009 года депутатами Е.Ю. Семеновой и Г.И. Сергеевой).
В Налоговом кодексе РФ до сих пор сохраняется ряд ограничений, препятствующих переходу малых предприятий на УСН. Речь идет, в частности, о норме подпункта 1 пункта 3 статьи 346.12, в соответствии с которой УСН не вправе применять предприятия, имеющие филиалы и (или) представительства.
Необходимо иметь в виду, что представительство не осуществляют финансово-хозяйственную деятельность, а в соответствии со статьей 55 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации лишь представляет интересы юридического лица. Указанное выше представление интересов используется хозяйствующими субъектами для изучения конъюнктуры рынков, поиска возможных партнеров, рекламы своей продукции, продвижения на региональных рынках оказываемых услуг, в других целях, направленных на развитие бизнеса.
Как показывает практика, довольно значительное количество малых предприятий фактически имеет представительства в различных субъектах Российской Федерации, не регистрируя их в официальном порядке. Многие малые предприятия хотят открыть официальные представительства, но не решаются этого делать в связи с возникающей в силу закона необходимостью перехода на общую систему налогообложения.
Таким образом, наличие в законодательстве ограничения по применению УСН для субъектов малого предпринимательства, имеющих представительства, является избыточным и, несомненно, сдерживает развитие малого предпринимательства в Российской Федерации.
В этой связи законопроектом предлагается исключить из подпункта 1 пункта 3 статьи 346.12 слова и (или) представительства , разрешив тем самым малым предприятиям переходить на УСН при наличии у них обособленных подразделений в виде представительств.
9. В целях совершенствования законодательного регулирования доступа субъектов МСП к государственным закупкам необходимо ускорить рассмотрение и принятие проекта федерального закона 256287-5 О внесении изменений в статью 15 Федерального закона О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд (внесен 23 сентября 2009 года депутатами Е.Ю. Семеновой и Г.И. Сергеевой).
Статья 15 Федерального закона от 21 июля 2005 года 94-ФЗ О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд (далее - Закон 94-ФЗ) устанавливает особенности участия субъектов малого предпринимательства в размещении заказа. В соответствии с частью первой указанной статьи государственные и муниципальные заказчики обязаны осуществлять размещение заказов у субъектов малого предпринимательства в размере не менее чем десять и не более чем двадцать процентов общего годового объема поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг в соответствии с перечнем товаров, работ, услуг, установленным Правительством Российской Федерации, путем проведения торгов, запроса котировок, в которых участниками размещения заказа являются такие субъекты.
Несмотря на принятие определенных мер по обеспечению участия субъектов малого предпринимательства в размещении государственных (муниципальных) заказов, как представляется, необоснованно ограничено право государственного (муниципального) заказчика в определении максимального годового объема размещения государственного (муниципального) заказа у таких субъектов (20%).
Проектом предлагается отменить верхний предел - 20%, тем самым предоставив государственным (муниципальным) заказчикам право самостоятельно решать, какую долю общего годового объема поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг они могут расходовать на финансирование закупок у субъектов малого предпринимательства. При этом с целью привлечения большего количества малых предприятий в размещение государственного (муниципального) заказа и стимулирования спроса на их продукцию, работы и услуги нижний предел предлагается установить на уровне 15%. Предварительно законопроект поддержан Министерством экономического развития России.
10. В целях снижения финансовой нагрузки на субъектов малого предпринимательства в связи с заменой единого социального налога страховыми взносами в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования:
- снизить налоговые ставки по УСН до 5% при объекте обложения - доходы и до 13% при объекте обложения - доходы, уменьшенные на расходы (сейчас соответственно 6 и 15%), по ЕНВД до 13% (сейчас 15 %);
- распространить на плательщиков УСН и ЕНВД льготные размеры страховых взносов на переходный период 2011-2014 годов: 20,2 % на 2011 и 2012 года, 27,1 % на 2013 и 2014 года (по аналогии с плательщиками единого сельскохозяйственного налога).
2.Предложения Торгово-промышленной палаты Российской Федерации по совершенствованию налогообложения малого и среднего бизнеса: специальные налоговые режимы
Налогоплательщики, относящиеся к малому и среднему бизнесу, потенциально имеют возможность применять специальные налоговые режимы: ЕСХН, ЕНВД и УСН.
ЕНВД необходимо уплачивать при наступлении определенных хозяйственных условий - вне зависимости от желания налогоплательщика. Переход на УСН является добровольным. Они и являются наиболее используемыми налоговыми режимами в организациях, относящихся к малому и среднему бизнесу.
ЕСХН не относится к таковым, потому что сфера его применения ограничена организациями, занимающими сельскохозяйственным производством.
Следовательно, основное внимание в целях совершенствования налогообложения следует уделить именно этим двум специальным налоговым режимам.
Важные изменения и дополнения в 2008 году:
1. Облегчено налогообложение физических лиц - работников организаций, применяющих УСН, которые получили от работодателя санаторно-курортные путевки. С 01.01.08 от налогообложения НДФЛ были освобождены суммы полной или частичной компенсации (или оплаты) работодателями своим работникам стоимости приобретаемых путевок, предоставляемых за счет средств, получаемых от деятельности, в отношении которой организации применяют специальные налоговые режимы (п.9 ст.217 НК РФ).
До этого момента в указанном пункте речь шла только о средствах работодателя, оставшихся в его распоряжении после уплаты налога на прибыль, что фактически дискриминировало работников, относящихся к организациям, освобожденным от уплаты налога на прибыль.
2. Налогоплательщики на УСН получили возможность учитывать в составе налоговых расходов затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств. Соответствующие изменения были внесены в подп.1 п.1 ст.346.16 НК РФ.
3. Изменился в лучшую сторону порядок перехода с уплаты единого налога при УСН на уплату налога на прибыль с использованием метода начисления. Соответствующий порядок прописан в п.2 ст.346.25 НК РФ. Неоплаченные доходы и неоплаченные расходы в период использования УСН стали признаваться в доходах и расходах для метода начисления на момент перехода единовременно.
До этого такие доходы и расходы после перехода на уплату налога на прибыль можно было признавать только после их оплаты. Однако моментом признания являлась, тем не менее, дата перехода. Вследствие этого налогоплательщики были вынуждены непрерывно подавать уточняющие налоговые декларации.
4. В пп.4 п.2 ст. 346.17 НК РФ появилось положение, что в налоговых расходах можно признавать частичную оплату основных средств и нематериальных активов. До этого момента данный вопрос был спорным.
Важные изменения и дополнения в 2009 году:
1. Решена проблема налогообложения дивидендов, которые получает организация, уплачивающая единый налог на УСН. И не в пользу налогоплательщиков. До 01.01.09 Минфин России - например, в письме от 23.04.08 03-03-06/1/204 - настаивал, что организация, выплачивающая дивиденды, является по отношению к организации на УСН налоговым агентом, и должна удержать и перечислить налог на прибыль с суммы этих дивидендов. Однако это требование прямо противоречило действующему законодательству, как минимум, потому, что в соответствии с п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ. А организация на УСН налогоплательщиком налога на прибыль не являлась, и исключений в главе НК РФ об УСН к данному положению не имелось.
В настоящее время в гл.26.2 НК РФ появилось исключение. В п.2 ст.346.11 НК РФ установлено, что плательщики единого налога при УСН освобождаются от уплаты налога на прибыль, за исключением уплаты налога на прибыль в отношении дивидендов.
2. Решена проблема с учетом в налоговых расходах организации, применяющей УСН, затрат на ОСАГО. Теперь возможность их учета прямо прописана в пп.7 п.1 ст.346.16 НК РФ.
3. Федеральный законодатель предоставил региональным законодателям право регулирования размера налоговых ставок по УСН. В дополнении к ст.346.20 НК РФ сказано, что законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков . Однако это могло вызвать фактическую дискриминацию тех налогоплательщиков, которые выбрали для себя налоговую базу в виде полученной выручки. В этом случае единый налог рассчитывается в размере 6 процентов от ее суммы. Очевидно, что сумма налога в размере, например, 6 процентов от разницы между доходами и расходами налогоплательщика значительно меньше, чем сумма налога, исчисленная в размере 6 процентов от всей суммы дохода.
Вследствие этого в п.2 ст.346.14 НК РФ было добавлено положение, согласно которому налогоплательщик на УСН получает право ежегодно менять объект налогообложения. Для этого достаточно уведомить об этом налоговую инспекцию до 20 декабря года, предшествующего году, в котором планируется изменить объект налогообложения. Причем это положение начало действовать задним числом - с 01.01.08.
4. Для налогоплательщиков на УСН отменена обязанность по представлению налоговых деклараций по итогам отчетных периодов. Теперь налоговая декларация представляется только по итогам налогового периода один раз в год.
5. Значительно улучшились условия для учета в налоговых расходах сумм полученного ранее убытка. С 1 января 2009 года 30-процентное ограничение по учету сумм убытка было снято, и учитывать при расчете налоговой базы сумму убытка стало можно полностью. Для переноса убытка выделен период времени в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, когда убыток возник. Однако установленные правила учета убытка при расчете налоговой базы будет действовать, только если налогоплательщик продолжает применять УСН.
6. Сняты ограничения по размеру суточных и полевого довольствия, выдаваемых при командировках, на которые можно уменьшать налоговые доходы - пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Ранее учитывать эти расходы разрешено было лишь в пределах норм, утвержденных Правительством РФ.
7. Расширены возможности для налогоплательщиков, желающих перейти на УСН на основе патента. Согласно п.1 ст.346.25.1 НК РФ теперь применять патент можно не по одному только виду предпринимательской деятельности, а сразу по нескольким. Кроме того, обладатель патента получает право привлекать наемных работников в количестве не более 5 человек за налоговый период, в том числе по договорам гражданско-правового характера.
8. Расширен перечень видов деятельности, по которым можно применять патент. Добавились:
- услуги общественного питания;
- услуги по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных, рыбных и молочных продуктов, хлебобулочных изделий, овощных и плодово-ягодных продуктов, изделий и полуфабрикатов из льна, хлопка, конопли и лесоматериалов (за исключением пиломатериалов);
- услуги, связанные со сбытом сельскохозяйственной продукции - (хранение, сортировка, сушка, мойка, расфасовка, упаковка и транспортировка);
- оказание услуг, связанных с обслуживанием сельскохозяйственного производства (механизированные, агрохимические, мелиоративные, транспортные работы);
- выпас скота;
- ведение охотничьего хозяйства и осуществление охоты;
- занятие частной медицинской практикой или частной фармацевтической деятельностью лицом, имеющим лицензию на указанные виды деятельности;
- осуществление частной детективной деятельности лицом, имеющим лицензию.
При этом предприниматели, перешедшие на УСН на основе патента, не переводятся на уплату ЕНВД.
9.До 01.01.09 в пп.1 п.2 ст.346.17 НК РФ было указано, что материальные расходы, (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов), можно было признавать в налоговых расходах только при совпадении двух условий: их оплаты тем или иным способом, и списания данного сырья и материалов в производство.
В настоящее время условие об отпуске сырья или материалов в производство отменено.
Нерешенные проблемы:
1. Необходимо окончательно решить вопрос с возможностью неприменения налогоплательщиками на УСН бухгалтерского учета. Такое право предоставлено им п.3 ст.4 Федерального закона РФ от 21.11.96 129-ФЗ О бухгалтерском учете . Однако это положение вступает в противоречие с другими федеральными законами.
Во-первых, согласно ст.97 ГК РФ и ст.88 Федерального закона от 26.12.95 208-ФЗ Об акционерных обществах акционерное общество обязано, как минимум, вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность, ежегодно публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, утверждать счет прибылей и убытков.
Во-вторых, согласно п.3 ст.91 ГК РФ, ст. ст. 18, 23, 25, 26, 45, 46 Федерального закона от 08.02.98 14-ФЗ Об обществах с ограниченной ответственностью , общество с ограниченной ответственностью обязано, как минимум, вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность общества, а также утверждать распределение прибылей и убытков.
Так как законодательство о бухгалтерском учете является общим по отношению к законодательству об обществах с ограниченной ответственностью и акционерных обществах, то последнее имеет над ним приоритет. В пользу необходимости ведения бухгалтерского учета высказывался также КС РФ в Определении от 13.06.06 319-О.
Проблема состоит в том, что, воспользовавшись указанной льготой, налогоплательщики в дальнейшем испытывают трудности с расчетом дивидендов, расчетом чистых активов и т.п.
Предложения:
1. Во избежание дальнейших споров и возможных неблагоприятных последствий фактически неприменимую льготу из бухгалтерского законодательства следует убрать. Именно это реализовано в проекте Федерального закона О бухгалтерском учете . Если налогоплательщик выбирает для ведения своего бизнеса такие сложные юридические образования как ООО или АО, он должен быть готов выполнять требования законодательства, связанные с их функционированием. В противном случае налогоплательщику следует выбирать более простую организационно-правовую структуру, например, регистрацию в качестве ПБОЮЛ.
Вместе с тем для налогоплательщиков - организаций малого бизнеса предлагается разработать специальный бухгалтерский стандарт, определяющий пределы возможного упрощения бухгалтерского учета, в т.ч. возможности неприменения отдельных норм действующих положений по бухгалтерскому учету.
2. Минфин России - например, в письмах от 10.02.09 03-11-09/42, от 17.11.08 03-11-05/274 и от 05.09.07 03-11-05/215 - настаивает, что сумма компенсации за оплату коммунальных услуг и электроэнергии, которую получает арендодатель от арендатора, должна включаться арендодателем в доход, облагаемый единым налогом при УСН.
На наш взгляд, это требование ошибочно, так как арендодатель в данном случае никаких услуг для арендатора не оказывает, а является только передаточным звеном. Судебная практика противоречива. ФАС Поволжского округа в Постановлении от 04.10.07 А57-9388/06 поддерживает позицию Минфина России.
Однако ВАС РФ в Определении от 29.01.08 18186/07 указал, в частности, что суммы компенсации коммунальных платежей, полученные от арендатора, не являются доходом арендодателя.
На наш взгляд, этот вопрос должен быть решен в законодательном порядке, причем не только в отношении налогоплательщиков, применяющих УСН, но также в отношении всех налогоплательщиков - арендаторов на любых режимах налогообложения.
3. Дополнить п.1 ст.251 НК РФ подп.41 - в виде средств, полученных налогоплательщиком от арендаторов его имущества и лиц, которым его имущество было передано по договору безвозмездного пользования, предназначенных для перечисления поставщикам электроэнергии, коммунальных услуг и услуг связи .
Внесение данного изменения в п.1 ст.251 НК РФ обусловлено тем, что согласно подп.1 п.1.1 ст.346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ.
4. В случае если вид предпринимательской деятельности, по которому можно применять патент при УСН, входит в перечень видов предпринимательской деятельности, по которым уплачивается ЕНВД, (п.2 ст.346.26 НК РФ), то размер потенциально возможного к получению предпринимателем на патенте годового дохода по данному виду деятельности не может превышать величину базовой доходности, установленной в ст.346.29 НК РФ, (то есть для целей исчисления ЕНВД), умноженную на 30.
Согласно п.7 ст.346.25.1 НК РФ размер потенциально возможного к получению предпринимателем годового дохода устанавливается на календарный год законами субъектов РФ по каждому из видов предпринимательской деятельности, по которому разрешается применение УСН на основе патента. При этом допускается дифференциация такого годового дохода с учетом особенностей и места ведения предпринимательской деятельности на территории соответствующего субъекта РФ. В то же самое время корректировка предельной величины базовой доходности на количество физических показателей - количество наемных работников, площадь зала обслуживания посетителей и т.д. - ст.346.25.1 НК РФ не предусмотрена.
На наш взгляд, соответствующие поправки в данную статью позволили бы более справедливо дифференцировать размер стоимости патента при УСН.
5. Изменить второе предложение п.7 ст.346.25 НК РФ следующим образом:
При этом допускается дифференциация такого годового дохода с учетом особенностей - сезонность, режим работы, количество наемных работников, используемая площадь, количество используемого автотранспорта и иных - и места ведения предпринимательской деятельности индивидуальными предпринимателями на территории соответствующего субъекта Российской Федерации .
6. Не решен вопрос с возможностью учета при расчете единого налога в составе налоговых расходов затрат на медицинские расходы работников. В закрытом перечне расходов, приведенном в ст.346.16 НК РФ, такие расходы не предусмотрены. Минфин России позволяет учитывать налогоплательщикам на УСН такие затраты в качестве материальных расходов - см., например, письмо от 25.05.07 03-11-04/2/139.
В соответствии с пп.5 п.1 ст.346.16 НК РФ налогоплательщики вправе уменьшать полученные доходы на сумму произведенных материальных расходов. Согласно п.2 ст. 346.16 НК РФ материальные расходы учитываются по перечню, приведенному в ст.254 НК РФ. Так, согласно пп.6 п.1 ст.254 НК РФ, в состав материальных расходов включаются услуги сторонних организаций по контролю за соблюдением установленных технологических процессов и по техническому обслуживанию основных средств. Однако привязка медицинских осмотров к материальным расходам нам представляется некорректной.
В то же время, так как зачастую проведение регулярных медицинских осмотров работников является условием деятельности организации, разумно было бы прямо прописать их в составе расходов, предусмотренных в ст.346.16 НК РФ. Отсутствие прямого указания на возможность учета подобных расходов при расчете единого налога подталкивает владельцев предприятий к экономии на рассматриваемых медицинских расходах, что является прямой угрозой безопасности и даже жизни работников.
7. Дополнить п.1 ст.346.16 НК РФ пп.37 - расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации, расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации .
8. Не решен вопрос, можно ли учесть при расчете единого налога стоимость товаров, приобретенных в период применения ЕНВД, но реализованных в период применения УСН. В тексте НК РФ этот вопрос не освещается. Минфин России дает противоречивые указания:
- в письме от 20.08.08 03-11-02/93 он дает отрицательный ответ;
- в письме от 07.02.07 03-11-05/21 он дает положительный ответ.
Судебная практика отсутствует. На наш взгляд, этот вопрос заслуживает отдельного разъяснения непосредственно в тексте НК РФ. Было бы несправедливо не дать налогоплательщику возможность учесть стоимость таких товаров при расчете единого налога на УСН, так как в период уплаты ЕНВД они никакого дохода налогоплательщику еще не принесли.
Поэтому нужно дополнить п.2.1 ст.346.25 НК РФ следующим абзацем - При переходе на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, организации, применяющей систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 настоящего Кодекса, стоимость товаров, приобретенных в период применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, но реализованных в период применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, учитывается в периоде их реализации .
9. Не решена застарелая проблема с учетом НДС, который организация, применяющая УСН, выставила своим покупателям. Согласно п.2 ст.346.11 НК РФ, упрощенцы не признаются плательщиками НДС, тем не менее, такие случаи встречаются достаточно часто. Минфин России настаивает, что сумма налога должна включаться в расчет налоговой базы по УСН, так как она входит в состав выручки - см., например, письмо от 01.11.07 03-11-04/2/269.
С Минфином России соглашается и ФАС Северо-Западного округа, например, в Постановлении от 25.04.05 по делу А13-10310/04-19. Однако другие арбитражные суды не поддерживают эту точку зрения, указывая, что налогоплательщик обязан в данном случае перечислить сумму начисленного НДС в бюджет. И взимание с этой суммы единого налога означает ни что иное как повторное налогообложение. Это точки зрения придерживаются, например:
- ФАС СКО в Постановлении от 24.10.06 Ф08-5198/2006-2187А;
- ФАС УО в Постановлении от 11.10.06 Ф09-9054/06-С1 и от 19.07.05 Ф09-3030/05-С7;
- ФАС СЗО в Постановлении от 02.05.06 А05-17385/05-10;
- ФАС ПО округа в Постановлении от 17.08.06 А65-6256/2006.
На наш взгляд, этот вопрос должен быть решен на законодательном уровне. Предложение: дополнить п.1.1 ст.346.15 НК РФ подпунктом 4 следующего содержания: сумма налога на добавленную стоимость, начисленная и уплаченная в бюджет в соответствии с подпунктом 1 пункта 5 статьи 173 настоящего Кодекса .
7. Региональным законодателям предоставлено право регулирования размера налоговых ставок по УСН. В дополнении к ст.346.20 НК РФ сказано, что законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков . Однако понятия категория налогоплательщиков в НК РФ нет.
В письме Минфина России от 02.06.09 03-11-11/96 указано, что из сущности этого понятия следует, что в каждой конкретной категории налогоплательщиков отражаются наиболее общие признаки и существенные свойства, характерные только для соответствующей совокупности налогоплательщиков . В письме Минфина России от 27.02.09 03-11-11/29 было дано более развернутое определение.
В каждой конкретной категории налогоплательщиков отражаются наиболее общие признаки и существенные свойства, характерные только для соответствующей совокупности налогоплательщиков. Они составляются из следующих элементов:
- виды экономической деятельности - (промышленность, сельское хозяйство и др.);
- размеры предприятий - (микро-, малые, средние предприятия);
- основной потребитель работ или услуг - (государственный и муниципальный заказ, услуги для населения и др.);
- место расположения (удаленные, малозаселенные, депрессивные в экономическом развитии районы) и др.
На наш взгляд, этот термин должен регулироваться не письмами Минфина России, которые не являются указаниями для законодательных органов субъектов РФ, а должен быть расшифрован непосредственно в тексте НК РФ во избежание разночтений. Предложение: дополнить п.2 ст.11 НК РФ или п. 2 ст. 346.20 НК РФ абзацем: категория налогоплательщиков - совокупность налогоплательщиков, которой присущи общие признаки и существенные свойства, характерные только для данных налогоплательщиков. Эти признаки и свойства составляются, в частности, из следующих элементов: виды экономической деятельности (промышленность, сельское хозяйство и др.); размеры предприятий (микропредприятия, малые, средние предприятия); основной потребитель работ или услуг (государственный и муниципальный заказ, услуги для населения и др.); место расположения (удаленные, малозаселенные, депрессивные в экономическом развитии районы) и др. .
Единый налог на вмененный доход
Важные изменения и дополнения в 2008 году:
1. Отказано в праве применения ЕНВД по договорам доверительного управления и крупнейшим налогоплательщикам.
2. Из определения корректирующего коэффициента базовой доходности К2 было исключено положение об определении фактического периода времени осуществления деятельности. Кроме того, было установлено, что значение коэффициента К2, устанавливаемое муниципальными властями, не может меняться в течение календарного года. При этом если на новый год новый коэффициент К2 местными властями не установлен, то автоматически продолжает действовать старый.
3. Из списка видов розничной торговли были исключены: реализация газа в баллонах, грузовых и специальных автомобилей, автобусов любых типов; товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети, (в том числе в виде почтовых отправлений, а также через телемагазины и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам.
4. Уточнено понятие торговое место , уточнено определение вида деятельности по передаче в аренду стационарных торговых мест, введено новое понятие стационарное торговое место . Понятие спальные помещения заменено на понятие помещения для временного размещения и проживания . Вместо определения платная стоянка было введено новое понятие площадь стоянки . Исключены из списка объектов общепита и добавлены в перечень объектов стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, торговые автоматы.
5. Из услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания площадью до 150 кв. м и облагаемых ЕНВД, были исключены услуги общественного питания, оказываемые учреждениями образования, здравоохранения и социального обеспечения. Однако эта новелла была в корне изменена уже в 2009 году.
6. Уточнен перечень объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей. В него были добавлены магазины, секции и отделы кулинарии.
7. Введен новый вид деятельности, подлежащий переводу на уплату ЕНВД. Это оказание услуг по передаче в аренду земельных участков для организации торговых мест в стационарной торговой сети, а также для размещения объектов нестационарной торговой сети и объектов организации общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей - пп. 14 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.
8. Возросла финансовая нагрузка на тех налогоплательщиков на ЕНВД, кто оказывал услуги по перевозке пассажиров. Ранее для автотранспортных услуг по перевозке и пассажиров, и грузов применялся один физический показатель - количество транспортных средств, используемых при перевозке пассажиров и грузов. С 01.01.08 для перевозки грузов налогообложения не изменилось, а для перевозки пассажиров единый налог стал считаться исходя из количества посадочных мест.
9. Уточнен порядок вычета входных сумм НДС при переходе налогоплательщика с общего режима налогообложения на уплату ЕНВД и обратно.
Важные изменения и дополнения в 2009 году:
1. Появилась необходимость перевода на уплату ЕНВД оказания услуг общественного питания учреждениями образования, здравоохранения и социального обеспечения, за одним исключением. Если оказание услуг общественного питания является неотъемлемой частью процесса функционирования этих учреждений, а услуги оказываются непосредственно этими организациями - то переходить на ЕНВД не нужно. Таким образом, новация 2008 года была в корне изменена уже в 2009 году.
2. С целью борьбы против незаконной налоговой оптимизации, когда крупные предприятия переводили свои подразделения в отдельные организации и уплачивали только налог с вмененного дохода, были приняты следующие изменения. Перейти на ЕНВД не могут организации и предприниматели, среднесписочная численность работников которых за прошедший календарный год превысила 100 человек. Нельзя перейти на уплату ЕНВД организациям, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов.
Если эти лимиты будут превышены в период применения специального налогового режима, то налогоплательщик будет считаться перешедшим на общий режим налогообложения с начала того налогового периода, в котором произошло превышение. Отметим, что до 01.01.11 эти правила не распространяются на аптеки.
3. Серьезно ухудшило положение плательщиков ЕНВД изменение п.6 ст.346.29 НК РФ. Согласно прежней редакции этого пункта плательщики ЕНВД при определении коэффициента К2 могли учитывать фактический период времени осуществления предпринимательской деятельности. Кроме того, с 01.01.08 из определения корректирующего коэффициента базовой доходности К2 в ст. 346.27 НК РФ был исключен такой фактор, как фактический период времени осуществления деятельности .
Теперь необходимость начисления и уплаты ЕНВД не зависит от того, работает налогоплательщик фактически или нет. Избавиться от уплаты единого налога можно только подав заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД. При этом до снятия с учета необходимо продолжать начисление налога. Учесть предположительное время работы налогоплательщика имеют возможность только местные власти, заранее установив соответствующий размер корректирующего коэффициента К2 (см., например, письмо Минфина России от 01.04.09 03-11-09/120).
4. Налогоплательщики, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, которые в соответствии с законодательством о налогах и сборах переведены на ЕНВД, обязаны встать на налоговый учет:
- по месту осуществления предпринимательской деятельности, за исключением развозной и разносной торговли, оказания услуг по перевозке пассажиров и грузов, размещения рекламы на транспортных средствах;
- в отношении развозной и разносной торговли, оказания услуг по перевозке пассажиров и грузов, размещения рекламы на транспортных средствах налогоплательщики обязаны встать на налоговый учет по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя.
При этом законодатели не разъяснили само понятие место осуществления предпринимательской деятельности в целях обложения ЕНВД .
5. Установлено, что не переводятся на ЕНВД:
- организации и предприниматели, сдающие в аренду торговые места, объекты нестационарной торговой сети и общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей, а также земельные участки для организации подобных объектов, в части оказания услуг по передаче во временное владение или в пользование автозаправочных станций и автогазозаправочных станций;
- изготовители мебели;
- строители индивидуальных домов.
6. Уточнено, что торговля товарами через автоматы однозначно относится к розничной торговле.
7. Уточнено, что к розничной торговле для целей уплаты ЕНВД не относится не только реализация товаров с помощью телемагазинов и Интернета, но и через телефонную сеть.
8. Уточнены подпадающие по ЕНВД услуги, предоставляемые автостоянками.
9. Изменены виды деятельности в области рекламы, по которым должен начисляться ЕНВД.
10. Изменился порядок расчета коэффициента К1. Ранее он устанавливался на каждый календарный год отдельно как твердый показатель. Теперь он должен рассчитываться как произведение коэффициента, применяемого в предшествующем периоде, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ.
Нерешенные проблемы:
1. Не решена проблема учета численности административно-хозяйственного персонала при расчете ЕНВД, в случае использования физического показателя количество работников, включая индивидуального предпринимателя , если одновременно с ЕНВД налогоплательщик применяет УСН. Порядок раздельного учета для данной ситуации в НК РФ не прописан. В настоящее время по этому вопросу существуют три точки зрения.
Во-первых, Минфин России предлагает учитывать при расчете ЕНВД весь административно-хозяйственный персонал в полном составе - письмо от 06.03.09 03-11-09/88.
Во-вторых, предлагается распределять такой персонал пропорционально доле дохода от вида деятельности, переведенного на ЕНВД, в общем доходе налогоплательщика. При этом не исключается, что люди могут при этом учитываться в долях. Такой вариант распределения можно найти в Постановлении ФАС Уральского округа от 26.07.07 Ф09-5876/07-С3 и ФАС Уральского округа от 27.03.07 Ф09-1941/07-С3.
В-третьих, предлагается при расчете ЕНВД учитывать только тех работников, что непосредственно заняты в данном виде деятельности - Постановление ФАС Московского округа от 16.05.06 КА-А40/3810-06.
На наш взгляд, эта проблема требует законодательного разрешения. Предложение: дополнить п.7 ст.346.26 НК РФ следующим абзацем: Численность работников налогоплательщика, деятельность которых относится одновременно к нескольким видам предпринимательской деятельности налогоплательщика, налогообложение которых производится в соответствии с разными режимами налогообложения, для целей исчисления единого налога на вмененный доход распределяется пропорционально доле дохода от деятельности налогоплательщика, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход в общей сумме доходов, полученной налогоплательщиком от всех видов его деятельности. Получившееся значение численности работников округляется до первого знака после запятой .
2. До сих пор не определено понятие площадь торгового места , от которого прямо зависит сумма начисляемого единого налога. В ст.346.27 НК РФ установлено только понятия торговое место - это место, используемое для совершения сделок купли-продажи. В настоящее время отсутствуют четкие разъяснения Минфина России по данному вопросу. Так, в письме Минфина России от 03.10.07 03-11-04/3/383 на прямой вопрос налогоплательщика об определении данного понятия он ответил, что площадь торгового места (в квадратных метрах) определяется в соответствии с инвентаризационными документами .
Ничего в этом отношении не прояснили и письма Минфина России от 26.05.09 03-11-09/185, от 17.07.08 03-11-04/3/328, от 21.03.08 03-11-05/67. При этом Минфин России трактует данную ситуацию так, что в площадь торгового места включаются площади, предназначенные для приемки, хранения товара, подготовки его к продаже, и иные аналогичные площади.
Между тем, эти площади исключаются из расчета единого налога в отношении торговли через магазины и павильоны согласно ст. 346.27 НК РФ.
На наш взгляд, необходимо уточнить в тексте НК РФ понятие площадь торгового места , так как оно является определяющим в отношении уплаты единого налога с торговых мест. Предложение: внести в ст.346.27 НК РФ следующий абзац: Площадь торгового места - площадь, используемая для совершения сделок купли-продажи, за исключением площади, предназначенной для приемки, хранения и подготовки товара к продаже, определяемая в соответствии с инвентаризационными и правоустанавливающими документами .
3. Тупиковая ситуация на данный момент складывается с вопросом отделения розничной торговли от оптовой торговли в отношении плательщиков ЕНВД. Этот вопрос крайне важен, так как розничная торговля подлежит переводу на ЕНВД, а оптовая торговля - нет. В ст. 346.27 НК РФ розничная торговля определяется как деятельность по продаже товаров по договорам розничной купли-продажи (в т.ч. за наличный расчет и с использованием платежных карт).
Определения договора розничной купли-продажи в НК РФ нет. Оно содержится в п.1 ст.492 ГК РФ, где установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Схожее определение розничной торговли предложено и в проекте Федерального закона О торговле : розничная торговля - это торговля товарами, предназначенными для их последующего использования в личных, семейных, домашних и иных подобных целях .
Такое определение розничной торговли фактически означает, что факт наличия договора розничной купли-продажи зависит от волеизъявления покупателя товара, а продавец не имеет возможности на него повлиять. Получается, что необходимость перехода или не перехода налогоплательщика на ЕНВД зависит от действия покупателя товара, о которых налогоплательщик может и не знать, причем покупатель сообщать ему о своих намерениях не обязан (см., также Постановление Пленума ВАС РФ от 22.10.97 18).
Арбитражная практика также не выработала единого подхода к этому вопросу. Минфин России полагает, что косвенным признаком наличия предпринимательской цели при приобретении товара является требование покупателя помимо кассового чека выписать ему счет-фактуру и накладную - письмо Минфина России от 10.01.06 03-11-04/3/3, а также Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25.04.08 А79-6643/2007. Однако ФАС Центрального округа в Постановлении от 23.03.07 А09-5128/06-22 посчитал, что наличие таких документов еще не доказывает факт использования товара в предпринимательской деятельности.
По нашему мнению, в ст.346.27 НК РФ понятие розничной торговли должно быть изменено таким образом, чтобы факт наличия розничной или оптовой торговли мог быть установлен самим продавцом товара вне зависимости от намерения и действий третьих лиц, которые им не контролируются. Предложение: изменить в определении розничной торговли, данное в ст.346.27 НК РФ, и дать его в следующей редакции: Розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами на основе договоров розничной купли-продажи за наличный расчет, а также с использованием платежных карт, без предоставления покупателю счета-фактуры и (или) накладной документации .
4. Является проблематичным вопрос учета полученных плательщиком ЕНВД на расчетный счет скидок или бонусов, полученных за выполнение определенных условий поставщика, если налогоплательщик ведет помимо розничной торговли еще какие-либо виды деятельности. Минфин России в письме от 29.10.08 03-11-04/3/490 указал, что налогоплательщик может вести одновременно несколько видов деятельности, но скидки и бонусы следует учитывать в рамках уплаты ЕНВД, при условии, что ведется раздельный учет.
Однако в письме Минфина России от 01.07.09 03-11-06/3/178 было указано, что бонусы и скидки относятся к деятельности, облагаемой ЕНВД, только если налогоплательщик занимается одной лишь розничной торговлей, и никаких иных видов деятельности не ведет. Таким образом, позиция Минфина России непостоянна, что создает для налогоплательщиков ЕНВД вполне определенные трудности.
На наш взгляд, вопрос со скидками и бонусами в розничной торговле для целей уплаты ЕНВД должен быть прописан в НК РФ отдельно. Предложение: дополнить п.7 ст.346.26 НК РФ абзацем следующего содержания: Бонусы и скидки, предоставленные покупателю - плательщику единого налога на вмененный доход - поставщиками товаров, используемых в деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход, за выполнение условий заключенных договоров поставки, относятся к деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход при условии ведения покупателями таких товаров раздельного учета .
Возможность использования инвестиционного налогового кредита как средства самофинансирования субъектов малого и среднего бизнеса
Финансовый кризис серьезно затруднил деятельность субъектов малого и среднего бизнеса. Как показывали опросы, проводимые объединениями предпринимателей, и подтверждала государственная статистика, потребность в кредитных ресурсах у малого бизнеса была очень велика и до начала финансового кризиса. Уже тогда неудовлетворенная потребность в кредитовании составляла от 75 до 90 процентов.
Государство пыталось решить эту проблему как за счет прямого финансирования субъектов малого бизнеса, так и за счет косвенного - путем частичного погашения для банков, выдающих кредиты малому бизнесу, суммы начисленных на кредит процентов. Однако прямая поддержка малого бизнеса из средств, а также поддержка банков, кредитующих малый бизнес, не оправдали себя в полной мере.
Несмотря на то, что кредитование малого бизнеса развивалось ускоренными темпами (например, в 2003 - 2005 гг. темпы прироста составляли примерно 50 процентов), банки удовлетворяли не более 20 - 30 процентов потенциального спроса. В кредитных портфелях универсальных российских банков доля заемщиков, отнесенных к субъектам малого предпринимательства, колебалось в пределах 10 - 25 процентов.
В настоящее время состояние российской банковской системы таково, что кредитование субъектов малого бизнеса происходит только под жестким нажимом государства. При этом основной упор делается на сохранение уже существующих субъектов. О создании новых - речь даже не идет. В этой связи ряд руководителей общероссийских объединений субъектов бизнеса, и некоторые депутаты Государственной Думы РФ предлагают полностью освободить малый бизнес на некоторый срок от уплаты всех налогов. На наш взгляд, ничего кроме всплеска создания новых, внешне легальных, схем по уходу от уплаты налогов этот шаг не принесет. Кроме того, проблемы с пополнением доходной части государственного и местных бюджетов практически исключают такой вариант развития событий.
Представляется необходимым активировать такой механизм самофинансирования предпринимательской активности, как предоставление инвестиционного налогового кредита (далее - ИНК) малому бизнесу. Несмотря на то, что ИНК относится к главе 9 Изменение срока уплаты налога и сбора, а также пени НК РФ, он кардинально отличается от понятий отсрочки и рассрочки по уплате налогов и сборов . Принципиальное отличие ИНК от рассрочки или отсрочки по уплате налогов и сборов, а также от банковского кредита заключается в основании его получения, и в целях, преследуемых кредитором. Для банковского кредита характерна цель извлечения прибыли банком. Для отсрочки и рассрочки по уплате налогов и сборов характерна цель недопущения банкротства налогоплательщика.
Для ИНК на текущий момент продекларирована цель поддержки инновационного развития экономики или выполнения организациями ряда важных социально-экономических задач, не имеющих высокой финансовой рентабельности. Число оснований для получения ИНК прямо не ограничено, и решение о предоставлении ИНК принимается уполномоченными органами при рассмотрении каждого конкретного случая отдельно. При этом заемщики по ИНК, в отличие от случая рассрочки или отсрочки по уплате налогов или сборов, не являются финансово несостоятельными, а государственные органы при предоставлении инвестиционного налогового кредита не ставят своей целью получение финансовой выгоды. Это очевидно, так как процентная ставка по ИНК не может превышать ставки рефинансирования Банка России.
Кроме того, ИНК не является разновидностью бюджетного кредита. Бюджетный кредит предоставляется из средств, уже поступивших в бюджет, в то время как инвестиционный налоговый кредит предоставляется за счет средств, находящихся у налогоплательщика. Помимо этого, заключение договора о бюджетном кредите регулируется, (с 1-го января 2008 г.), гражданским, а не налоговым законодательством.
В настоящее время ИНК регулируется ст.ст.66 и 67 НК РФ. Сейчас право предоставления ИНК имеют налоговые органы, которые, однако, должны согласовывать свои решения с соответствующими финансовыми органами. У органов региональной государственной власти и органов местного самоуправления есть право предусмотреть в местном законодательстве любые основания для предоставления ИНК организациям на любой срок и под любые проценты, но только по региональным и местным налогам. При этом условия предоставления инвестиционного налогового кредита должны были быть прописаны в местном законодательстве.
Как показал выборочный анализ регионального законодательства наиболее инвестиционно привлекательных регионов, региональное законодательство большинства субъектов РФ в области предоставления ИНК по региональным налогам направлено на поддержку крупных инвестиционных проектов. Особая поддержка субъектов малого бизнеса в данном законодательстве не предусматривается. Так, например, региональное законодательство Волгоградской области не предоставляет малому бизнесу возможности финансировать свое развитие за счет средств, полученных в виде ИНК, а предусматривает продолжение прямого финансирования расходов некоторых субъектов малого предпринимательства. При этом необходимо учесть, что финансовый кризис поставил под сомнение эти возможности.
Одной из причин видится то, что действующий механизм предоставления ИНК слабо учитывает особенности малого бизнеса. Получению малыми и средними предприятиями средств на развитие производства в виде ИНК в настоящее время препятствуют следующие обстоятельства.
Во-первых, отсутствие в действующем налоговом законодательстве достаточно четких оснований для его предоставления. Так, в НК РФ не раскрываются следующие определяющие понятия:
- НИОКР;
- внедренческая деятельность,
- инновационная деятельность,
- особо важный заказ,
- особо важные услуги населению.
Наличие указанных определений позволит, во-первых, заранее рассчитать налогоплательщикам вероятность получения ими ИНК, и, во-вторых, снизить количество случаев как необоснованных отказов в предоставлении ИНК, так и его необоснованного предоставления. По нашему мнению, вышеуказанным понятиям, для целей предоставления ИНК, необходимо дать следующие определения.
НИОКР - это исследования, направленные преимущественно на применение новых знаний для достижения практических целей и решения конкретных задач, а также разработка образца нового изделия, конструкторской документации на него или новой технологии, выполняемые как собственными силами, так и с привлечением подрядных организаций. Под внедренческой деятельностью следует понимать только изготовление, испытание и реализацию научно-технической продукции, включая изготовление, испытание и реализацию опытных партий, а также создание программных продуктов, систем сбора, обработки и передачи данных, систем распределенных вычислений и оказание услуг по внедрению и обслуживанию таких продуктов и систем.
Под инновационной деятельностью следует понимать комплексную деятельность налогоплательщика по организации прикладных научных исследований, создания опытных образцов и конструкторской документации новых изделий, внедрение их в производство и дальнейшую организацию процесса реализации данной наукоемкой продукции.
Во-вторых, необходимость составлять и согласовывать такой довольно специфический документ, как бизнес-план. Как показывает практика, большинство таких планов составляется формально. Однако стоимость составления бизнес-плана для малого предприятия уже сама по себе может служить основанием для отказа от попытки получить ИНК.
В-третьих, право, предоставленное региональным и местным органам представительной власти по выдаче ИНК, распространяется на налоги, которые не имеют решающего значения для финансирования малого и среднего бизнеса. Как правило, это налог на имущество, или налог на землю. В то же самое время эти органы власти не могут предоставить ИНК по специальным налоговым режимам.
В-четвертых, установление бюджетных лимитов на предоставление ИНК существенно снижает шансы малых и средних предприятий на их получение, так как несколько крупных бизнес-структур имеют возможность выбрать весь лимит, заложенный в определенном бюджете на соответствующий год.
По нашему мнению, для того чтобы ИНК в условиях кризиса стал основным способом финансовой помощи для малого и среднего бизнеса со стороны государства, и одновременно ослабил нагрузку по оказанию данной помощи на государственный и местные бюджеты, необходимо выполнить следующие рекомендации:
1. Предоставить органам региональной власти субъектов РФ возможность предоставлять ИНК в отношении специальных налоговых режимов по вновь образующимся субъектам малого бизнеса, и (или) в отношении нового вида деятельности, которым собирается заниматься уже существующий субъект малого бизнеса. Для предотвращения возможных злоупотреблений максимальная сумма ИНК, которая может быть предоставлена в рассматриваемых условиях, должна быть законодательно ограничена для субъектов РФ на федеральном уровне.
2. Закрепить в пункте 1 статьи 67 НК РФ такое основание для его предоставления, как предоставление инвестиционного налогового кредита вновь образующимся субъектам малого бизнеса, и (или) уже существующим субъектам малого бизнеса на развитие новых видов деятельности .
3. Для получения ИНК субъект малого бизнеса не должен представлять в обязательном порядке залог, поручительство, гарантию и бизнес-план, а также технико-экономическое обоснование.
4. Предоставлять ИНК в размере 100 процентов налоговых платежей по специальным налоговым режимам для субъектов малого бизнеса.
5. Законодательно закрепить возможность учета для целей налогового учета процентов, начисленных по ИНК, (это необходимо для субъектов малого бизнеса, использующих УСН или специальный налоговый режим в виде ЕСХН).
6. Субъекты малого бизнеса, получающие ИНК на развитие нового направления деятельности, должны вести раздельный учет налоговой базы по деятельности, под которую получен указанный кредит, и по остальной деятельности субъекта. Отсутствие такого раздельного учета должно служить основанием для расторжения договора об ИНК.
При этом, по нашему мнению, предоставление ИНК в упрощенном порядке в размере 100 процентов налоговых платежей, исчисленных по специальным налоговым режимам, вновь образующимся субъектам малого бизнеса, или уже существующим субъектам малого бизнеса, начинающим заниматься новым видом деятельности, не повлечет за собой бюджетных потерь, так как налоговые поступления от деятельности, под которую будет получен ИНК в рассматриваемых условиях, в состав доходов бюджета и не закладывались.
Кроме того, предоставление ИНК субъектам малого бизнеса вместо прямой финансовой поддержки из бюджета обладает рядом несомненных преимуществ:
- ИНК имеет возможность получить только реально действующий субъект, так как исчисление налогов, по которым предоставляется ИНК, возможно только по результатам деятельности самой организации;
- невозможна единовременная выдача сумм кредита, которые можно перевести в наличную денежную форму и скрыться с ними;
- в отличие от прямой финансовой поддержки малого и среднего бизнеса, государственный бюджет по истечении срока кредита имеет возможность получить не только сумму исчисленных за время действия кредита налогов, но и начисленные на эту сумму проценты;
- фактический размер предоставленного кредита будет прямо зависеть от фактической рентабельности бизнеса.