АВ 2001г. Выпуск 23 Международный опыт взимания налога на прибыль предприятий
Условия начисления амортизации
Экономическая амортизация представляет собой разность между стоимостью нового идентичного актива и рассматриваемого актива в данный момент времени. Эта величина представляет собой суммарный износ актива за период, прошедший с момента начала его эксплуатации до текущего момента. В каждом периоде следовало бы в издержках за период учитывать изменение этой величины. Однако поскольку точная оценка стоимости капитальных активов невозможна, на практике применяются условные приблеженные методы. Идеальные правила амортизации для актива должны были бы обеспечить в каждый промежуток времени налоговые вычеты возможно близкие к истинной экономической амортизации актива. Рассмотрим методы начисления амортизации, применяемые в практике налогообложения.
Линейный метод.
При линейном методе стоимость амортизируемого актива распределяется в равных долях для списания в течение установленного срока эксплуатации. Последний обычно определяется в законодательстве для каждой широко определенной группы активов.
Метод уменьшающегося остатка.
Этот метод предполагает большие вычеты в первые годы использования актива, чем в последующие. Начисленную амортизацию получают, умножая фиксированную норму на балансовую стоимость актива, которая в отличие от исторической стоимости, снижается из года в год на сумму начисленной амортизации.
Метод немедленного списания стоимости актива.
Общая сумма инвестиции вычитается из налоговой базы как издержки в ревый год функционирования.
Рассмотрим порядок начисления амортизации в ряде стран OTCD и США, основываясь на приведенной ниже таблице и подготовленной на основе данных комиссии Европейского сообщества.
ТАБЛИЦА 1
Условия начисления амортизации
|
|
1980 |
1985 |
1991 |
|||
|
|
Здания |
Оборудование |
Здания |
Оборудование |
Здания |
Оборудование |
|
Бельгия |
10% УБ 7 лет, затем 5% лин |
40% УБ 2 года, затем 20% лин |
10% УБ 7 лет, затем 5% лин |
40% УБ 2 года, затем 20% лин |
10% УБ 7 лет, затем 5% лин |
40% УБ 2 года, затем 20% лин |
|
Дания |
6%лин 10 лет, затем 2% лин |
22,5% 1 год, затем 30% УБ |
6% лин 10 лет, затем 2% лин |
25% 1 год, затем 30% УБ (индексиров.) |
6%лин 10 лет, затем 2% лин |
30% УБ |
|
Германия |
2% лин |
20% УБ 5 лет, затем 10% лин |
5% лин 8 лет, затем 2,5% лин 5 лет, затем 1,25% лин |
20% УБ 5 лет, затем 10% лин |
10% лин 4 года, затем 5% лин 3 года, затем 2,5% лин |
30% УБ 4 года, затем 10% лин |
|
Греция |
|
|
|
|
8% лин |
20% лин |
|
Испания |
7,5% УБ |
20% УБ |
7,5% УБ |
20% УБ |
7,5% лин |
20% УБ |
|
Франция |
5% лин |
27,8% УБ 7 лет |
5% лин |
27,8% УБ 7 лет |
5% лин |
35,7% УБ 5 лет |
|
Ирландия |
100% |
100% |
100% |
100% |
50% 1 год, затем 4% лин |
50% 1 год, затем 12,5% УБ |
|
Италия |
7% лин |
15,5% лин |
7% лин |
15,5% лин |
5% лин |
17,5% лин 3 года, затем 10% лин |
|
Люксембург |
4% лин |
20% лин |
4% лин |
20% лин |
4% лин |
30% УБ 2 года, затем 20% лин |
|
Нидерланды |
6,6% УБ |
25% УБ 3 года, затем 12,5% лин |
6,6% УБ |
25% УБ 3 года, затем 12,5% лин |
6,6% УБ |
25% УБ 3 года, затем 12,5% лин |
|
Португалия |
4% лин |
20% лин |
4% лин |
20% лин |
5% лин |
31,25% УБ |
|
Великобритания |
50% 1 год, затем 4% лин |
100% |
25% 1 год, затем 4% лин |
5)% 1 год, затем 12,5% УБ |
4% лин |
25% УБ |
|
Япония |
3,5% УБ |
23% УБ 9 лет |
3,5% УБ |
23% УБ 9 лет |
6,6% УБ |
30% УБ 9 лет |
|
Швейцария |
8% УБ |
30% УБ |
8% УБ |
30% УБ |
8% УБ |
30% УБ |
|
США |
3,5% лин |
18,8% УБ 2 года, затем 12,5% лин |
ACRS* |
ACRS* |
3,2% лин |
28,6% УБ 3 года, затем 9,1% лин |
Обозначения: лин - амортизация по линейному методу; УБ - амортизация по методу убывающего остатка;
10%УБ 7лет, затем 5%лин означает 10% амортизации методом убывающего остатка, затем 5% амортизации линейным методом до полного списания.
* The accelerated cost recovery system (ACRS) в США в течение середины 1980-х включала амортизацию по линейному методу оборудования по типичной ставке 8% за первый год, 14% за второй, 12% за третий, 10% за три последующих и 9% за следующие четыре года. Промышленные сооружения обычно амортизировались на 6% в течение 10 лет и на 5% в последующие годы.
Нетрудно заметить, что линейная амортизация в отношении оборудования применяется в значительно меньшем числе стран, чем амортизация по методу убывающего остатка, причем наблюдается тенденция к замене линейной амортизации на амортизацию методом убывающего остатка. Если в 1980 году линейную в чистом виде амортизацию применяли к оборудованию 5 стран, то в 1991 году этот метод практиковала с равномерным списанием только Греция, а с уменьшающейся по мере службой активов норме - Италия. В то же время использование метода убывающего остатка на протяжении всего срока службы актива практикуется даже в 1991 году только в четырех странах. Большинство государств применяют комбинированный метод, когда в первые годы эксплуатации актив амортизуется по методу убывающего остатка, затем линейно. Такая практика имеет и достоинства и недостатки. Основным недостатком является невозможность использования пулов и соответствующее усложнение учета.
В то же время полное списание стоимости актива, практиковавшееся в Ирландии и Великобритании в 80-е годы было отвернуто в дальнейшем и заменено в обеих странах амортизацией по методу убывающего остатка.
Иную картину мы можем наблюдать в отношении зданий. Здесь, напротив, более приемлемым в большинстве стран признается линейный метод, который применяется во всех рассматриваемых странах, кроме Нидерландов, Японии и Швейцарии, где здания амортизируются по методу убывающего остатка, а также Бельгии, применяющей комбинированный метод. В США применялся первоначально линейный метод, как к зданиям, так и к оборудованию, затем он был заменен сложной системой линейного списания с убывающими по мере службы актива ставками. Однако, в конечном счете, было признано целесообразным использовать равномерное линейное списание для зданий и комбинированный метод для оборудования.
В Эстонии основные производственные фонды делятся на две группы для амортизации:
(1) производственные помещения и их компоненты; и
(2) других амортизируемые основные фонды и нематериальные активы.
В каждой группе амортизация начисляется по методу убывающего остатка. Для активов, относящихся к группе (1), амортизация начисляется отдельно для каждого актива. Максимальная норма амортизации для активов этой группы - 8% за налоговый год. Активы, относящиеся к группе (2) объединяются для целей амортизации (pool basis). Максимальная норма амортизации для группы (пула) - 40% за налоговый год. Приобретенные нематериальные активы (goodwill) могут амортизироваться по линейному методу в течение 5 лет. Стартовые издержки компании и крупные расходы на НИОКР могут вычисляться в течение 5 лет.