АВ 2003г. Выпуск 2 НАЛОГОВАЯ РЕФОРМА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ: ОСНОВНЫЕ ЭТАПЫ И РУБЕЖИ
Формирование налогового законодательства за три года работы Государственной Думы третьего созыва проходило также в двух направлениях: принятие второй части Налогового кодекса и устранение неточностей в первой части.
Принятие Налогового кодекса стало знаковым моментом для всего налогового законодательства.
Во-первых, часть вторая Кодекса является особенной и включает нормы, регулирующие конкретные виды налогов. В данный момент принято одиннадцать глав второй части Налогового кодекса.
Во-вторых, положения части второй Кодекса вносят принципиальные изменения в систему законодательства о налогах и сборах. Появились совершенно новые налоги, например, единый социальный налог. Правовое регулирование ранее существующих налогов идет по пути их объединения и упрощения, что значительно видоизменяет его характер.
В-третьих, часть вторая Кодекса очень часто дополняет, а также изменяет, уточняет) нормы первой части. Например, все элементы налога, которые перечислены в статье 17 части первой НК РФ, а также специфические понятия ("объект налогообложения", "налоговая база", "особенности определения налоговой базы", "освобождение от налогообложения по конкретным видам налогов") конкретизируются и раскрываются применительно к каждому налогу во второй части Налогового кодекса.
Вторая часть Налогового кодекса Российской федерации (31. 07.2000, 146-ФЗ) в момент введения ее в действие содержала сразу четыре главы "Налог на добавленную стоимость", Акцизы , "Налог на доходы физических лиц", "Единый социальный налог".
Самые существенные изменения произошли в связи с принятием налога на доходы физических лиц и единого социального налога.
Налог на добавленную стоимость и акцизы коснулись не значительные изменения, не влияющие на концепции самих налогов.
Глава 23 Налог на доходы физических лиц заменила собой подоходный налог. Данный вид налога претерпел не только формальные изменения, выразившиеся в его переименовании. Налогоплательщики и объект налогообложения остались без изменения, но остальные элементы налога подверглись значительной переработке.
В обязанности налогоплательщиков больше не входит обязанность подачи налоговой декларации, за исключением отдельных случаев. Изменился порядок подачи декларации, теперь ее можно послать по электронной почте.
Налогообложение доходов физических лиц с введением части второй осуществляется по пропорциональной системе. Установлена основная налоговая ставка в размере 13%, и вспомогательные 6 %, 30 % и 35 %. Для многих категорий граждан установлены налоговые льготы, которые можно получить в особом порядке. Приведенные ставки налога свидетельствуют об относительном (в процентах) снижении размеров указанного налога, а значит, и о попытке соблюсти принцип фактической способности плательщика к уплате налога.
Совершенно новым является единый социальный налог, предусмотренный главой 24 НК. Данный налог зачисляется в государственные внебюджетные фонды - Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования РФ и введен, чтобы мобилизовать средства для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь.
При определении налогоплательщиков нового налога надо учитывать две особенности. Во-первых, налогоплательщики единого социального налога делятся на две категории, и если налогоплательщик относится к обеим категориям, он уплачивает налог два раза: один раз за себя, другой - как работодатель, за своих работников. Во-вторых, перечень налогоплательщиков после вступления главы 24 НК в силу подвергся сокращению.
Деление налогоплательщиков на две категории обуславливает и другие особенности уплаты ЕСН. Объект налогообложения, налоговая база и налоговые ставки для каждой категории установлены отдельно. Зачисление сумму налога вместо Пенсионного фонда РФ теперь происходит в Федеральный бюджет.
В целях устранения неточностей, технических ошибок и противоречий в налоговом законодательстве 24 ноября сразу в трех чтениях приняты федеральные законы О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации (29.12.2000, N 166-ФЗ) и О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах (27.12.2000, N 150-ФЗ). Первый закон, помимо устранения отдельных неточностей и технических ошибок в Налоговом кодексе, содержит ряд новаций: введена отдельная статья об особенностях определения налогоплательщика в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности); уточнен порядок освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС; по НДС и единому социальному налогу уточнена льгота в отношении учреждений, оказывающих образовательные, культурные, лечебно-оздоровительные, физкультурно-спортивные, научные, правовые и иные услуги социальной направленности, предоставляемые инвалидам, детям-инвалидам и их родителям; уточнен перечень ювелирных изделий, не признаваемых подакцизными товарами; упрощен порядок уплаты акциза при реализации подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья.
Наибольшая часть поправок, вводимая вторым законом, носит характер уточнений ряда положений статьи 2 Федерального закона О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации .
Изменения в часть первую Налогового кодекса вносились уже несколько раз (Федеральные законы от 30.03.1999, N 51-ФЗ; от 09.07.1999, N 154-ФЗ; от 02.01.2000, N 13-ФЗ; от 05.08.2000, N 118-ФЗ; от 28.12.2001, N 180-ФЗ; от 29.12.2001, N 190-ФЗ; 30.12.2001, N 196-ФЗ. Потребность изменения части первой Налогового кодекса во многом связана с выявлением в процессе применения недостатка и пробелов отдельных положений Налогового кодекса. Причина также заключается в развитии общественных отношений, компьютеризацией и информатизацией, которые требует уже несколько иного законодательного обеспечения.
Через год была принята Глава 25 Налог на прибыль организаций (06.08.2001, 110-ФЗ), в которой была сохранена прежняя концепция налога как формы изъятия части прибыли организаций. Прибыль в самом общем виде можно определить как сумму, составляющую разницу, на которую доход превышает затраты, связанные с получением этого дохода. Основная задача норм главы 25 Налогового кодекса - максимально точно определить размер прибыли, полученной налогоплательщиком, и установить процедуру изъятия части такой прибыли в виде налога. Поэтому для правильного исчисления прибыли необходимо учесть все затраты, понесенные налогоплательщиком в связи с получением дохода.
Если при обложении прибыли расходы учитываются не полностью, то норма налогового обложения прибыли (фактическая налоговая ставка) увеличивается, и размер налогового бремени оказывается выше, чем это номинально указано в налоговом законе.
Целесообразность тех или иных затрат в хозяйственной деятельности оценивается организациями самостоятельно и не должна регулироваться налоговым законодательством. Как известно, данная отрасль права определяет, с каким фактом хозяйственной деятельности связаны налоговые последствия, но не регулирует самих отношений, приводящих к налоговым последствиям. Налоги не могут и не должны прямо влиять на хозяйственную деятельность, они вторичны по отношению к ее результату. Нет результата - нет и налогов.
В связи с принятием данной главы НК налогоплательщики-организации обязаны вести налоговый учет, на основе данных которого должен исчисляться налог на прибыль. До этого названный налог исчислялся на основании данных бухгалтерского учета. Правда, эти данные применялись с отдельными корректировками, однако в целом бухгалтерская составляющая порядка определения налоговой базы по налогу на прибыль всегда была основополагающей.
Почти сразу была принята глава 26 НК - налог на добычу полезных ископаемых (08.08.2001, 126-ФЗ). Порядок исчисления и уплаты налога основывается на действовавшем ранее порядке исчисления платы за пользование недрами при добыче полезных ископаемых. В качестве объекта налогообложения признается добыча полезных ископаемых, в то время как налоговой базой признается стоимость добытых полезных ископаемых. При этом на период 2002-2004 годы предлагается в качестве налоговой базы при добыче нефти устанавливать объем добываемой продукции. Налоговая ставка устанавливается в процентах от стоимости добытых полезных ископаемых, а по нефти на период 2002-2004 годы - в рублях за тонну продукции. После 2004 года налоговая база будет определяться как стоимость добытых полезных ископаемых.
В разделе Специальные налоговые режимы второй части НК содержится уже три главы. Все специальные налоговые режимы предусматривает замену ряда налогов уплатой одного налога, порядок исчисления и уплаты которого определяется каждой главой по-разному.
Глава 26.1 Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (29.12.2001, 148-ФЗ) вводится в действие законами субъектов РФ и обязательна для всех организаций, крестьянских (фермерских) хозяйств и индивидуальных предпринимателей, у которых доля выручки сельскохозяйственной продукции в общей выручке составляет не менее 70 %. Объектом налогообложения для единого сельскохозяйственного налога являются сельскохозяйственные угодья. И предусмотрен довольно сложный порядок определения налоговой базы. Для единого сельскохозяйственного налога налоговой базой признается сопоставимая по кадастровой стоимости площадь сельскохозяйственных угодий. Кадастровая стоимость определяется в два этапа. На первом этапе оцениваются сельскохозяйственные угодья на уровне субъектов Российской Федерации и разрабатываются базовые нормативы для проведения оценки в субъектах Российской Федерации. Второй этап оценки - это уже кадастровая оценка сельскохозяйственных угодий в субъектах Российской Федерации по административным районам и землевладениям. Стоимость земельного массива конкретного сельскохозяйственного товаропроизводителя сравнивается со средней кадастровой стоимостью 1 га сельскохозяйственных угодий региона и путем деления первого показателя на второй определяется коэффициент, на который умножается площадь участка. Так определяется налоговая база.
Глава 26.2 Упрощенная система налогообложения (24.08.2002, 104-ФЗ) предусматривает специальный налоговый режим для субъектов малого предпринимательства. Организации и индивидуальные предприниматели добровольно переходят на упрощенную систему, если по итогам первых 9 месяцев в календарном году доход от реализации товаров (работ, услуг) не превысил 11 млн. рублей, а средняя численность работников не превысила 100 человек. В соответствие с новым законом упрощенной системой налогообложения могут воспользоваться большее число малых предприятий, чем по прежнему закону. Объектом теперь признается доход и доход, уменьшенный на величину расходов. При этом объект налогообложения налогоплательщики выбирают самостоятельно, а раньше это была прерогатива органа государственной власти субъекта РФ. По новому закону налоговая ставка значительно снижена и составила 6 % в случае, если объектом налогообложения являются доходы, и 15 %, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.
Предприятия, перешедшие на данную систему налогообложения вправе вести бухгалтерский учет в упрощенной форме. Если сравнивать бухгалтерский учет и отчетность малых предприятий с обычной системой, то можно заметить огромную разницу в количестве представляемых данных. Но самое главное здесь - простота. Нет необходимости вести двойную запись, разносить по счетам суммы, заполнять бесчисленные регистры бухучета, что позволяет, прежде всего, избежать множества ошибок со стороны налогоплательщика. Кроме того, нет нужды обращаться к специалисту высокой квалификации для ведения бухгалтерского учета. Это особенно важно в период становления предприятия, когда еще нет постоянного притока денежных средств от клиентов, и много денег тратится на организацию производственной или торговой деятельности.
Глава 26.3 Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (24.08.2002, 104-ФЗ) предусматривает особый налоговый режим для организаций и индивидуальных предпринимателей, занимающихся перечисленной в законе деятельностью. Стоит обратить внимание, что по сравнению с прежним законодательством в новом законе предусмотрено определенное сокращение видов деятельности, которые облагаются единым налогом. Переход на единый налог является обязательным для данных организаций после принятия соответствующего закона субъектом РФ. Объектом признается вмененный доход, т.е. потенциально возможный доход налогоплательщика, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода. Вмененный доход корректируется с помощью трех коэффициентов. Для сравнения можно сказать, что в предыдущем законе таких коэффициентов было около десятка.
Таким образом, можно констатировать, что введенная система упрощенного налогообложения, а также система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход позволит малым и средним предприятиям и индивидуальным предпринимателям быстрее развивать свое производство, крепче стоять на ногах и улучшать не только свое благосостояние. Существенным моментом предусмотренных изменений стало расширение сферы действия льготных режимов по сравнению с ранее действующими законами.
Глава 27 Налог с продаж (27.11.2001, 148-ФЗ) является региональным налогом и вводится в действие законом субъекта РФ. Объектом налогообложения является стоимость товаров, реализуемых за наличный расчет. Налоговая ставка устанавливается субъектом РФ, но не может быть выше 5 %. Глава 27 НК содержит большой перечень товаров, которые не облагаются налогом с продаж, но данный перечень может быть расширен. Стоимость продаваемых товаров увеличивается на сумму налога и ложится на плечи потребителей. Однако взиматься этот налог будет до 2005 года.
Транспортный налог, предусмотренный главой 28 НК (24.08.2002, 110-ФЗ), принят взамен налога с владельцев транспортных средств и частично налога на имущество физических лиц. Налог уплачивают лица, на которых зарегистрированы транспортные средства, при этом существует особенность для лиц. передавших свой автомобиль по доверенности. Порядок уплаты налога установлен отдельно для организаций и физических лиц. Первые рассчитывают налог самостоятельно, а физические лица ждут извещения об уплате от налоговых органов. Сведения о транспортных средствах налоговые органы получают от органов, осуществляющих регистрацию транспортных средств. В главе 28 установлены примерные налоговые ставки в рублях с каждой лошадиной силы мощности двигателя. Но конкретные ставки установят субъекты РФ, которые вправе изменить их, но не более чем в пять раз.
Государственная Дума в 2002 году приняла новую главу 29 Налогового кодекса Налог на игорный бизнес . Данный налог вводится в соответствие с законом субъекта Российской Федерации и начнет действовать с 1 января 2004 г. Налогоплательщиками признаются организации и физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса. Но в отличие от Федерального закона РФ от 31.07.1998 г. 142-ФЗ О налоге на игорный бизнес налогоплательщиками являются только те физические лица, которые зарегистрированы как индивидуальные предприниматели. Объекты налогообложения остались без изменения. Это игровые столы, игровые автоматы, кассы тотализатора и букмеккерских контор.
Большие изменения коснулись налоговой ставки. Во-первых, она установлена в рублях, в отличие от ныне действующей налоговой ставки кратной МРОТ. Во-вторых, ставка значительно увеличилась. В-третьих, в Законе 162-ФЗ была закреплена минимальная ставка и право субъекта РФ на ее изменение. 9 апреля 2002 г. в определении Конституционного Суда РФ данное положение Закона 162-ФЗ было признано неконституционным, т.к. отсутствовало ограничение предельных размеров ставок. В новой главе НК РФ установлены минимальная и максимальная налоговые ставки. В пределах которых конкретную налоговую ставку устанавливают субъекты РФ. До 1 января 2004 г. действуют налоговые ставки, установленные в Законе 162-ФЗ, при этом субъекты РФ вправе изменить ее, но не более чем в пять раз.
Налог по-прежнему останется регрессивным, т.е. будет применяться такой принцип налогообложения, при котором чем больше объектов, тем меньше налог. Налоговые ставки уменьшаются на 20 процентов для каждого объекта налогообложения сверх установленного количества, если в игорном заведении количество одного из объектов превысит: 30 единиц - для игровых столов; 40 единиц - для игровых автоматов.
Также осталась без изменения обязанность подавать налоговую декларацию и уплачивать налог не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем.
В процессе законодательной деятельности Государственная Дума проделала большую работу по совершенствованию уже действующих налогов.
В целях повышения собираемости акцизов на нефтепродукты и формирования прозрачной системы торговли нефтепродуктами в главу 22 НК РФ Федеральным законом от 24.07.2002 г. 110-ФЗ были внесены следующие изменения:
- установлено, что объектом обложения акцизом являются все бензиновые фракции, в том числе прямогонный бензин, что позволит налоговым органам осуществлять полномасштабный контроль за производством, реализацией и дальнейшей переработкой прямогонного бензина;
- введено точное определение терминов бензиновая фракция , прямогонный бензин ;
- плательщиком акциза на нефтепродукты является не производитель нефтепродуктов (НПЗ), а все продавцы нефтепродуктов;
- введено так называемое фискальное лицензирование производителей продавцов нефтепродуктов.
Статья 179.1 НК РФ в качестве прямой нормы содержит основные положения порядка получения свидетельства о регистрации в налоговых органах лица, совершающего операции с нефтепродуктами. Обязанность по уплате акциза возникает в момент получения и оприходования нефтепродуктов. На суммы акциза, начисленного по объемам, переданным (реализованным) лицам, имеющим свидетельство, предоставляется вычет. В Законе приведен закрытый перечень документов, представляемых для подтверждения права на получения вычета. С целью контроля физических объемов производства на предприятиях, участвующих в цепочке производителей и продавцов нефтепродуктов будут введены налоговые посты, которые будут осуществлять контроль за соответствием объемов сырья поступивших на НПЗ, фактическим объемом произведенных нефтепродуктов, сверку данных учета и отчетности налогоплательщика с объемами отгруженной продукции, объемов фактических остатков, находящихся в складских помещениях и резервуарах. Кроме того, работники налоговых постов будут осуществлять проверку свидетельств (лицензий) на торговлю нефтепродуктами, предъявляемых покупателями нефтепродуктов.
В связи с принятием Федерального закона Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации (31.05.02 63-ФЗ) с 1 января 2003 года адвокаты, принявшие решение осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально, учредив адвокатский кабинет по суммам доходов, полученных от такой деятельности, являются плательщиками налога на доходы физических лиц.
Доходы, полученные ими от осуществления адвокатской деятельности, будут облагаться по ставке 13 процентов на основании представляемой ими ежегодно в срок не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом декларации по налогу на доходы физических лиц. В случае появления в течение 2003 года доходов, полученных адвокатами, принявшими решение осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально, они обязаны представить налоговую декларацию с указанием суммы предполагаемого дохода от указанной деятельности в текущем налоговом периоде в налоговый орган в 5-дневный срок по истечении месяца со дня появления таких доходов.
В период осенней сессии 2002 года был принят закон, внесенный Правительством Российской Федерации, О признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации по налогам на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте (31.12.2002, 193-ФЗ). Это связано с тем, что специфика продажи иностранной валюты через банки и открытые ими многочисленные обменные пункты приводит к невозможности контролировать полноту удержания налога с налогоплательщиков, которыми в основном являются физические лица, и перечисления в бюджетную систему фактически удержанного с налогоплательщиков налога. В процессе взимания налога совершенно несопоставимыми оказались затраты по администрированию данного налога с суммами налога, поступающими в бюджет.
Внося изменения в налоговое законодательство, законодатель попытался частично компенсировать потери доходов региональных бюджетов в связи с отменой с 1 января 2003 г. налога на пользователей автомобильных дорог и налога с владельцев транспортных средств, установленных Законом Российской Федерации О дорожных фондах в Российской Федерации .
В этой связи Федеральный закон "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (24.07.2002 104-ФЗ) направлен на недопущение снижения налоговых поступлений в бюджеты субъектов Российской Федерации.
Статьей 9 в Закон Российской Федерации О дорожных фондах в Российской Федерации вносится ряд изменений.
Согласно указанным изменениям дорожные фонды преобразуются в целевые бюджетные фонды в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
Одновременно, статья 3 Закона Российской Федерации О дорожных фондах в Российской Федерации , закрепляющая источники формирования территориальных дорожных фондов, излагается в новой редакции.
В соответствии с новой редакцией указанной статьи целевые бюджетные средства территориальных дорожных фондов будут образовываться за счет:
- транспортного налога;
- акцизов на нефтепродукты в размере 50 процентов доходов;
- земельного налога в размере 100 процентов доходов, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации;
- поступлений от погашения задолженности, образовавшейся на 1 января 2003 года по налогу на пользователей автомобильных дорог, штрафам и пеням за несвоевременную уплату указанного налога, а также по заключительным расчетам по налогу на пользователей автомобильных дорог за 2002 год;
- субвенций бюджетам субъектов Российской Федерации, выделяемых из федерального бюджета на финансирование дорожного хозяйства;
- иных источников, не противоречащих законодательству Российской Федерации, направляемых в территориальные дорожные фонды в соответствии с законами субъектов Российской Федерации.
Одновременно из Закона Российской Федерации О дорожных фондах в Российской Федерации исключаются статьи, касающиеся порядка исчисления и уплаты налога на пользователей автомобильных дорог и налога с владельцев транспортных средств, которые отменяются с 1 января 2003 года.
Одновременно Законом предусматривается увеличение доли сумм налога на прибыль организаций, подлежащих зачислению в бюджет субъектов Российской Федерации, до 16 процентов с одновременным уменьшением доли, подлежащей зачислению в федеральный бюджет до 6 процентов, а также полное зачисление земельного налога в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты.
Кроме того, Законом установлено, что действующие в 2002 году размеры арендной платы за земли, находящиеся в государственной и муниципальной собственности, и ставки земельного налога применяются в 2003 году с коэффициентом 1,8.
Таким образом, все вышеуказанные меры, предусмотренные принятым Федеральным законом, направлены на обеспечение компенсации выпадающих доходов бюджетов субъектов Российской Федерации. Этим и была обусловлена приоритетность рассмотрения и принятия указанного Федерального закона.